Implicaciones Fiscales en la venta de negocios en funcionamiento

En el mundo de los negocios, suele ser bastante habitual que el titular de un negocio, empresa o actividad, llegue un momento en que no quiera seguir ejerciendo dicha actividad por su cuenta, y se plantee la cesión, venta o traspaso del mismo.

El traspaso de un negocio, consiste en la cesión de todos los activos, relacionados con el ejercicio de una actividad económica (local arrendado, local en propiedad, ubicación, clientela, fondo de comercio, activos fijos, derechos de crédito existentes, etc.), a cambio de un precio. A partir de aquí existen una serie de cuestiones clave que deberemos tener en cuenta a la hora de realizar esta operación.

Entre los múltiples aspectos a considerar, llegados a esta decisión, están los relacionados con el aspecto impositivo. Tendremos que tener muy presente cuáles son los impuestos que estaremos obligados a pagar una vez se materialice el traspaso. Sobre todo para establecer un cálculo real de beneficios y costes de la operación para ambas partes.

El objetivo del presente trabajo es aclarar precisamente estas implicaciones fiscales derivadas de la venta, cesión o traspaso de un negocio en funcionamiento. Es decir, vamos a explicar cómo tributa un traspaso de un negocio, en concreto, cómo calcular la ganancia patrimonial y cómo tributa esa operación.

En particular, vamos a ver las implicaciones fiscales de estas operaciones en:

  • Imposición indirecta: IVA.
  • Imposición directa: IRPF ó IS.
  • Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales: para el caso de los inmuebles transmitidos en el conjunto de la operación.

En relación a la imposición indirecta, y tal como analizábamos en un trabajo anterior, la ley del IVA establece el siguiente supuesto de NO SUJECIÓN: La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos.

Además, establece la ley que quedan excluidas del anterior supuesto de no sujeción las siguientes transmisiones:

  • La mera cesión de bienes o de derechos. En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.
  • Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.
  • Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.

A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.

En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Ley.

La nueva redacción del número 1º, del artículo 7 como establece la exposición de motivos de la Ley 28/2014 citada, clarifica la regulación de las operaciones no sujetas consecuencia de la transmisión global o parcial de un patrimonio empresarial o profesional incorporando, a tal efecto la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europa, de que se trate de la transmisión de una empresa o de una parte de la misma.

En este sentido, el Tribunal de Justicia señaló en el apartado 40 de la referida sentencia que el concepto de transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes, debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil, o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias.

Por lo que respecta a una universalidad total de bienes existen pocas dificultades. Se trata de la cesión de una empresa en su totalidad, que comprenderá una serie de elementos diferentes, incluyendo tanto elementos materiales como intangibles. El concepto de universalidad parcial de bienes, se refiere no a uno o varios elementos individuales, sino a una combinación de éstos suficiente para permitir la realización de una actividad económica, aunque esa actividad sólo forme una parte de una empresa más amplia de la que ha sido segregada. El vínculo que aglutina esos elementos consiste en que su combinación permite la realización de una actividad económica determinada, o un conjunto de actividades, mientras que cada uno de ellos por separado sería insuficiente para ello.

Por tanto, la aplicación del supuesto de no sujeción exige que el conjunto de los elementos transmitidos sea suficiente para permitir desarrollar una actividad económica autónoma. Es decir, se transmitan un conjunto de medios materiales y/o humanos que permitan, por si mismos, realizar autónomamente una actividad empresarial.

En resumen, y a efectos del IVA, podemos concluir que la carga impositiva es nula. No obstante, en caso de que dentro del patrimonio empresarial se encuentre algún bien inmueble, dicha transmisión, deberá tributar en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas (ITP) atendiendo a lo estipulado en la normativa reguladora del impuesto de cada Comunidad Autónoma. A efectos del IVA, por tanto:

  • Se considera no sujeta la transmisión de todo el patrimonio empresarial o profesional, y además también la de una parte autónoma del citado patrimonio, es decir un conjunto que sea susceptible de funcionamiento autónomo (algo así como una rama de actividad).
  • Tampoco es necesario que el adquirente continúe con la misma actividad empresarial, lo que tiene por tanto que hacer es afectarlo eso sí, a una actividad empresarial.
  • Basta con la intención de explotar el establecimiento mercantil o la parte comprada.
  • Tampoco tiene que ser realizada por un único adquirente.

En relación a la imposición directa, si vendemos nuestra actividad empresarial como autónomos, la ganancia generada tributará en el impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF), y si lo hacemos como sociedad en el impuesto sobre sociedades (IS). En caso de que el transmitente fuese una persona jurídica (sociedad), simplemente integrará en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, la diferencia entre el valor de transmisión, y el valor contable de los elementos del patrimonio empresarial que se transmiten.

Con respecto al IRPF, la transmisión del derecho de traspaso de un negocio constituye para el consultante una ganancia o pérdida patrimonial (según el caso), tal como establece el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y de modificación parcial de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre). Como tal, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 34 y 35 de la Ley 35/2006, del IRPF, que establecen:

  • Norma general. El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será:
    • En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales
    • En los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales, en su caso.
  • Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se distinguirá la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo.

El valor de adquisición estará formado por la suma de:

  1. El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado;
  2. El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente;
  3. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.

De manera particular, en las transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse respecto a las amortizaciones que minoren dicho valor.

Por su parte, el valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.

Como autónomos-personas físicas, la ganancia generada, aunque sea por el desarrollo de una actividad económica, tributa como ganancia patrimonial por la diferencia entre el valor de venta y el valor contable. Esto tiene un efecto positivo, y es que, en lugar de tributar como Rendimiento de Actividad Económica en la base general, a una escala mayor, lo hace como ganancia patrimonial en la base del ahorro, a una escala inferior.

Recordemos que la escala de la base general del IRPF es progresiva, con tipos impositivos que arrancan desde el 19% y pueden terminar en un 47-49%; mientras que la escala de la base del ahorro es también progresiva, pero su rango de variabilidad es entre el 19 y el 23%. La diferencia es considerable, como se puede apreciar

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