Fiscalidad de las sociedades profesionales

Las sociedades profesionales son una buena opción para los profesionales que se asocian para unificar medios, reducir costes y repartir el trabajo de una manera reglada. La sociedad soporta los gastos y percibe los ingresos. Los socios facturan a la sociedad conforme a los criterios previamente establecidos, y en general, en proporción al trabajo aportado, en calidad y cantidad, por sus socios. Hay que tener presente que deben valorar sus percepciones como operaciones vinculadas que son, según los distintos sistemas establecidos en la norma. La constitución de este tipo de sociedades es cada vez más habitual: abogados, arquitectos, médicos, futbolistas, presentadores de televisión, actores, profesionales liberales, etc…

Históricamente, el funcionamiento de este tipo de sociedades ha consistido en que el socio, generalmente único, prestaba un servicio personalísimo a una entidad independiente, pero en vez de emitir una factura como autónomo, era la sociedad profesional quien facturaba dicho servicio. El beneficio para la sociedad es claro. Es la sociedad la que asumía todo el riesgo y, adicionalmente, tributaba en concepto de Impuesto sobre Sociedades por los ingresos a un tipo impositivo inferior al que hubiese correspondido si el socio hubiese tributado en concepto de IRPF.

Adicionalmente, el socio tenía la posibilidad de decidir, en cierta medida, cuándo y cuánto tributar por los ingresos recibidos. Podía optar por diferir la tributación de los beneficios obtenidos si no repartía dividendos e incluso podía reducir la tributación imputándose un sueldo inferior al que correspondiese.

La Administración tributaria ha intentado acabar con esta práctica mediante la apertura sistemática de inspecciones. Los argumentos han sido principalmente dos: simulación o incorrecta valoración de operaciones vinculadas entre socio y sociedad.

Respecto a la simulación, no se puede negar que la prestación de servicios a través de sociedades profesionales, en algunos casos, ha sido utilizada con el único fin de reducir la carga impositiva. No obstante, no deben pagar justos por pecadores. Debe defenderse la posibilidad de que un profesional ejerza su actividad mediante una sociedad ya que nada prohíbe en la legislación mercantil y fiscal esta actuación. En muchos casos, profesionales con un proyecto empresarial evidente han iniciado el ejercicio de su actividad mediante la creación de una sociedad a través de la cual desarrollaban la misma. El motivo por el que estos emprendedores eligen este sistema es claro; acotar la responsabilidad y disponer de una sociedad mediante la que canalizar en el futuro esa expectativa de éxito profesional (aumento de facturación, plantilla de empleados, inversión en medios materiales, etc.).

Sin embargo, Hacienda entiende que se realiza la interposición de una sociedad vacía, sin ningún tipo de medio material o humano, buscando exclusivamente una menor tributación. En este sentido, no se puede presuponer el precepto anterior, dado que no hay ningún tipo de norma legal por la que se establezca que el ejercicio de una actividad económica deba ordenarse de la forma que más convenga a Hacienda. Dicho de otro modelo, no es ilegal elegir una opción jurídica y mercantil que, dentro de la ley, permita al profesional pagar menos impuestos.

Tampoco existe disposición alguna donde se determine cuáles son los medios materiales y humanos suficientes con los que debe contar una sociedad para desarrollar una actividad para que no se considere vacía (y por ende, artificialmente interpuesta). ¿Qué medios materiales y humanos son necesarios para que una sociedad pueda realizar proyectos de arquitectura? ¿No parece un
ordenador y un empleado suficiente? ¿Necesita los mismos medios una sociedad que presta servicios odontológicos que aquella que presta servicios de consultoría?

Se supone que son sociedades que tienen medios propios y aportan al trabajo y la cualificación del profesional un valor añadido, dado que por tener personalidad jurídica propia son titulares de los bienes y derechos, y soportan las obligaciones y responsabilidades frente a terceros, proveedores, arrendadores, trabajadores u organismos públicos.

A título de ejemplo, la sociedad profesional limitada es la que ostenta la condición de empleador frente a los trabajadores y, aunque se jubilasen o falleciesen uno o todos los socios, los contratos laborales no quedarían rescindidos como sucedería si el empleador fuese el profesional, lo que supone una responsabilidad frente a dichos trabajadores.

Por esta razón, por sostener una estructura propia de medios materiales y humanos, por tener que hacer frente a obligaciones y responsabilidades inherentes, ciertas o potenciales, la sociedad no tiene por qué repartir sus beneficios por medio de una total imputación de los mismos a los socios, sino que, una vez pagados los emolumentos de los profesionales, mantiene un remanente conforme a las más prudentes técnicas contables y mercantiles. Y esto es compatible con lo establecido en el Impuesto de Sociedades sobre la relación entre los socios y la sociedad como operación vinculada que se debe valorar conforme unos criterios, que en definitiva persiguen que la valoración sea igual que si se diese entre terceros no vinculados.

También la norma presume que se respeta esta valoración si se imputa a los socios el 75% de los beneficios. A pesar de los problemas de interpretación que pueda tener la valoración de las operaciones vinculadas, este tipo de entidades, reiteramos, provistas de todos los medios humanos y materiales para servir de soporte a los socios profesionales, suponen una estructura que permite defender el hecho de que la valoración de las operaciones con los socios no pueda suponer el 100% de los beneficios; es decir, que en la sociedad debe de permanecer un ahorro, un beneficio final, una vez descontados los emolumentos a los socios, que tributará al tipo del Impuesto de Sociedades (20-25%), tributando por su parte los socios en su IRPF a un tipo que puede ser ostensiblemente mayor.

El reparto de la tributación entre uno y otro impuesto es evidente que puede ser ventajoso, pero la finalidad de la sociedad no es buscar el ahorro fiscal sino una fórmula jurídica idónea para la gestión de una profesión común. Ahora bien, también es cierto que en muchas ocasiones se constituye sociedades profesionales limitadas por uno o varios socios, pero generalmente unipersonales, que no tienen ningún tipo de estructura, ni medios materiales ni humanos, o los que pudieran tener resultan irrelevantes. La sociedad es la que factura a los clientes, tributando por el impuesto de sociedades al 20-25%.

El socio, por su parte, apenas factura a la sociedad una cantidad que le supone en su IRPF un tipo impositivo similar. En este caso, si el socio facturase directamente a los clientes sin sociedad por medio, y tuviese que tributar, por ejemplo al 45%, el ahorro que le supone la sociedad sería significativo. Hacienda no ve con buenos ojos este tipo de estructuras y su efecto fiscal. Las campañas de inspección en los últimos años han ido encaminadas a revisar la valoración de las operaciones entre socio y sociedad. La postura mayoritaria en la Agencia Tributaria ha sido revisar los gastos, no aceptando como deducibles los que no estuviesen afectos a la actividad aunque formalmente estuviesen soportados por la sociedad y justificados a su nombre, e imputar al socio el 100% de los beneficios una vez descontados los gastos considerados deducibles.

Es decir, que la sociedad no tenía beneficios por los que tributar en el Impuesto de Sociedades, y el socio tributaba en su IRPF por todo el beneficio, aumentando ostensiblemente su tipo impositivo. Esta cuestión ha sido objeto de continuas controversias doctrinales y administrativas, sosteniendo unos que la sociedad, siendo legal, no siendo un fraude de ley, tiene que obtener algún tipo de beneficio; y defendiéndose en el lado contrario que, aun siendo legal, la sociedad no aporta absolutamente nada al trabajo final del profesional, y por lo tanto este se debe imputar todo el beneficio. La cuestión se ha zanjado, cuanto menos en vía administrativa, con la resolución del TEAC de 2/03/2016 en la que, ante el supuesto de una artista/profesional que facturaba a través de una sociedad limitada, establece que la facturación del socio a su sociedad debe coincidir con la facturación de la sociedad a terceros clientes, una vez descontados los gastos necesarios para el desarrollo de la actividad.

La Administración considera que la sociedad no tiene medios, o los que tiene (local, equipos informáticos, personal administrativo) son genéricos y no aportan un valor añadido al trabajo desempeñado por el socio, sin cuya concurrencia no habría actividad real. Por ello, ni siquiera permite la aplicación de la presunción legal por la que el socio cumple con la valoración de operaciones vinculadas si se imputa el 75% de los beneficios. Es decir, que el socio debe imputarse el 100% del beneficio, y es aquí cuando surge la cuestión problemática: ¿cuándo se entiende que una sociedad tiene medios humanos y materiales para desempeñar la actividad al margen de la necesaria concurrencia del profesional?

Si estamos hablando de sociedades profesionales, la concurrencia del profesional no es potestativa, es fundamental. Por supuesto que habría que estar al caso concreto, pero debemos entender que la sociedad tiene medios suficientes cuando es la que contrata a los oficiales y resto del personal, necesarios y autónomos para las personaciones y actos de comunicación; la que tiene los medios
informáticos, cada vez más imprescindibles; la que tiene una responsabilidad directa tanto comercial como laboral, y la que incluso tiene la responsabilidad civil profesional solidaria e independiente de la del profesional.

Entre las sociedades profesionales de amplios medios y recursos, y las sociedades sin estructura alguna, prácticamente fantasmas, hay un amplio elenco de casuística. Si se aplica con rigor el criterio del TEAC, ¿qué sentido tienen entonces estas sociedades? Y sobre todo, ¿cuándo se debe entender que estamos ante una sociedad con medios propios cuyo trabajo no se sostiene en la necesaria concurrencia del profesional? ¿Qué tipo de sociedades son esas? ¿Dónde está la seguridad jurídica entre tan amplia discrecionalidad administrativa? La resolución del TEAC dando carta de naturaleza a este criterio tan restrictivo, cuanto menos debe de alertar a aquellos profesionales que tengan constituidas sociedades, generalmente unipersonales, que no tengan o dispongan de escasos medios, para que se planteen la oportunidad de mantener las mismas.

El principal problema de estas sociedades radica en la incorrecta valoración de las operaciones entre socio y sociedad. Es decir, que no se retribuya al socio profesional por el importe preceptivo conforme a la Ley. Los órganos inspectores consideran que si la sociedad factura altos importes gracias a los servicios personalísimos del socio, dichos importes (minorados en los gastos necesarios para su obtención) deberían ser satisfechos al socio y tributar por los mismos en su IRPF. Por desgracia, en muchos casos la intención de los socios es capitalizar sus sociedades para facilitar el crecimiento y asegurar su viabilidad económica en el futuro, no siendo su intención el diferimiento en el pago de impuestos. No obstante, esa intención choca frontalmente con la Ley, que establece que las operaciones entre socio y sociedad deben ser determinadas conforme a su valor de mercado. Los órganos de inspección suelen considerar que si la sociedad factura un servicio personalísimo del socio, la retribución al mismo deberá ser el importe facturado minorado en los gastos necesarios para realizar su actividad económica.

Si la retribución al socio no ha sido valorada a precio de mercado (el que se fijaría entre partes independientes) y se ha satisfecho una renta inferior a la que correspondería, es muy probable que los órganos de inspección consideren que se ha producido un defecto de ingreso en concepto de IRPF.